§ 6. Налоговый контроль

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 
51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 
68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 

Успешные действия по стабилизации финансово-бюджетной системы РФ предопределяются созданием действенной системы контроля за соблюдением правовых норм налогового законода­тельства, правильным исчислением налогов и сборов, полнотой и своевременностью поступления денежных средств в бюджет­ную систему Российской Федерации и в государственные вне­бюджетные фонды. Правовое обеспечение контроля за соблю­дением налогового законодательства в Российской Федерации осуществляется на основе изданных нормативных актов. Основ­ными из них являются следующие: Налоговый кодекс РФ, За­кон РФ «О налоговых органах в Российской Федерации» от 21 марта 1991 г. № 943-1 (в ред. от 8 июля 1999 г. № 151-ФЗ) и другие правовые акты.

Налоговый контроль проводится должностными лицами на­логовых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщи­ков и иных обязанных лиц, проверки данных учета и отчетно­сти, осмотра помещений и территорий, используемых для из­влечения дохода (прибыли), а также в других формах (ст. 82 НК РФ).

Налоговые органы Российской Федерации — это единая сис­тема контроля за соблюдением налогового законодательства РФ, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью вне­сения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, установленных российским законодательством, а также контроля за соблюдением валютного законодательства РФ, осу­ществляемого в пределах компетенции налоговых органов.

Единая централизованная система налоговых органов состо­ит из Министерства РФ по налогам и сборам и его территори­альных подразделений.

Министерство РФ по налогам и сборам относится к цен­тральным органам федеральной исполнительной власти и имеет свои территориальные подразделения.

Министерство РФ по налогам и сборам претворяет в жизнь специфические задачи органов государственной исполнительной власти, предопределяет содержание ее деятельности и тем са­мым выполняет функциональное управление по сбору денежных средств в бюджет. Основная цель системы управления налого­обложением состоит в оптимальном и эффективном развитии экономики Российской Федерации путем воздействия на объек­ты управления: организации, физических лиц и т.д. субъектом управления — государством в лице налоговых органов.

Налоговые органы наделены правами, обязанностями и не­сут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщи­кам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия.

Налоговые органы вправе:

требовать от налогоплательщика или иного обязанного лица документы, а также пояснения, документы, под­тверждающие правильность исчисления и своевремен­ность уплаты налогов;

проводить налоговые проверки (ст. 87—89 НК РФ);

производить выемку документов при проведении налого­вых проверок у налогоплательщика или иного обязанного лица, свидетельствующие о совершении налоговых пра­вонарушений, когда есть достаточные основания пола­гать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, из­менены или заменены;

вызывать на основании письменного уведомления в на­логовые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с уплатой (перечислением) ими налогов;

приостанавливать операции по счетам лиц в банках и на­лагать арест на имущество налогоплательщиков и иных обязанных лиц;

осматривать (обследовать) любые используемые налого­плательщиком для извлечения дохода производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогопла­тельщику имущества;

определять суммы налогов, подлежащие внесению нало­гоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды);

требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов и их представителей устранения выявленных нарушений зако­нодательства о налогах и сборах и контролировать выпол­нение указанных требований;

взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также пени;

контролировать соответствие крупных расходов физиче­ских лиц их доходам;

требовать от банков документы, подтверждающие испол­нение платежных поручений налогоплательщиков и иных обязанных лиц;

привлекать для налогового контроля специалистов, экс­пертов и переводчиков;

вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;

заявлять ходатайства об аннулировании или приостанов­лении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;

создавать налоговые посты;

предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски;

осуществлять другие права, предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

Права налоговых органов реализуются в виде различных обязанностей (полномочий). Налоговый кодекс РФ в ст. 32 вы­деляет наиболее важный перечень обязанностей налоговых орга­нов. К ним относятся:

соблюдение законодательства о налогах и сборах;

осуществление контроля за соблюдением законодательст­ва о налогах и сборах, а также других нормативных актов;

ведение учета налогоплательщиков;

проведение разъяснительной работы по применению за­конодательства о налогах и сборах, а также других норма­тивных актах;

осуществление возврата или зачета излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов;

соблюдение налоговой тайны;

направление налогоплательщику или налоговому агенту копий актов налоговой проверки и решений налоговых органов.

Должностные лица налоговых органов в соответствии со ст. 33 НК РФ обязаны:

действовать в строгом соответствии с Налоговым кодек­сом РФ и иными федеральными законами;

реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;

корректно и внимательно относиться к налогоплательщи­кам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство.

Законодательство о налогах и сборах, как уже было сказано, регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов. Однако Налоговый кодекс РФ впервые в обязанность налоговых органов ввел полномочия профилактического характера:

проводить разъяснительную работу по применению зако­нодательства о налогах и сборах;

бесплатно информировать налогоплательщиков о дейст­вующих налогах и сборах, в том числе: разъяснять поря­док начисления и уплаты налогов и сборов, предоставлять формы установленной отчетности, объяснять порядок их заполнения.

Кроме того, налоговые органы обязаны осуществлять воз­врат или зачет излишне уплаченных сумм налогов, пеней, штрафов. Глава 12 НК РФ устанавливает общий порядок зачета или возврата всех налогов и сборов. В ранее действующем зако­нодательстве возврату подлежали только неправильно взыскан­ные суммы налогов.

В Налоговом кодексе РФ глава 14 полностью посвящена на­логовому контролю, так как эффективный налоговый контроль является необходимым условием функционирования любой на­логовой системы. Налогоплательщики не будут своевременно и в полном объеме уплачивать причитающиеся налоги и сборы при отсутствии или малой эффективности налогового контроля, что поставит экономическую безопасность страны под угрозу. Целью налогового контроля в идеале должна стать неотврати­мость привлечения к ответственности лиц, нарушивших налого­вое законодательство. Уверенность налогоплательщиков в том, что уклонение от налогообложения с большой вероятностью будет обнаружено, приводит в странах со сложившимися нало­говыми традициями к добровольному выполнению налогопла­тельщиками обязанностей, возложенных на них налоговым за­конодательством*.

* Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу РФ. Часть первая (постатейный). — М.: Международный Центр финансово-экономического раз­вития, 1999. - С. 394.

Налоговый контроль проводится должностными лицами на­логовых органов в пределах их компетенции в следующих ос­новных формах (ст. 82 НК РФ):

налоговые проверки;

получение объяснений налогоплательщиков и плательщи­ков сборов;

проверка данных учета и отчетности;

осмотр помещений и территорий, используемых для из­влечения дохода (прибыли).

Таможенные органы и органы государственных внебюджет­ных фондов правомочны в пределах своей компетенции осуще­ствлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах. При этом они наделяются всеми правами и обязанно­стями, предусмотренными для налоговых органов (ст. 34, 34.1 НК РФ). Для обмена информацией между налоговыми и таможенными органами, органами налоговой полиции, органа­ми государственных внебюджетных фондов предусматривается (п. 3 ст. 82 НК РФ), что эти органы должны заключать согла­шение, в котором определяются порядок обмена информацией об имеющихся материалах о нарушении законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых налоговых проверках и другой необходимой информацией.

При осуществлении контрольной деятельности все перечис­ленные органы не имеют права выходить за рамки своих пол­номочий и использовать свое положение и свой доступ к кон­фиденциальной информации налогоплательщиков и других лиц в целях, не связанных с решением возложенных на эти органы (их должностные лица) задач. Налоговый кодекс РФ в п. 4 ст. 82 закрепил недопустимость сбора, хранения, использования и распространения информации о налогоплательщике (платель­щике сборов, налоговом агенте), полученной в нарушение по­ложений Конституции РФ, НК РФ и федеральных законов. Это способствует защите от несанкционированного доступа и ис­пользования информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую и аудиторскую тайну.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три ка­лендарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году ее проведения (ст. 87 НК РФ).

Налоговые проверки подразделяются на камеральные и вы­ездные. До введения в действие Налогового кодекса, части пер­вой под камеральной проверкой понималась проверка правильно­сти заполнения налоговой декларации или других отчетных до­кументов, осуществляемая непосредственно в налоговых органах и чаще всего в присутствии налогоплательщика или его закон­ного представителя. В настоящее время камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на базе налоговых деклараций и документов, представленных на­логоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уп­латы налога, а также других документов о деятельности налого­плательщика, имеющихся у налогового органа (ст. 88 НК РФ). Камеральная проверка проводится уполномоченными должно­стными лицами налогового органа в соответствии с их служеб­ными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не преду­смотрены иные сроки.

Если камеральной проверкой выявлены ошибки в заполне­нии документов или противоречия между сведениями, содер­жащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие ис­правления в установленный срок. Во время камеральной про­верки налоговые органы могут запрашивать у налогоплательщи­ка иные сведения и подтверждающие документы, а также про­водить встречные налоговые проверки. На суммы доплат по на­логам, выявленные по результатам камеральной проверки, на­логовый орган направляет требование об уплате соответствую­щей суммы налога и пени.

По мнению С.Д. Шаталова, из ст. 88 НК РФ вытекает, что «по результатам камеральной проверки не составляется акт, на основании которого может быть начата процедура привлечения налогоплательщика к ответственности за обнаруженные налого­вые правонарушения». Таким образом, можно предположить, что выявленные камеральной налоговой проверкой ошибки и расхождения могут быть квалифицированы как технические не­преднамеренные ошибки. При этом налоговый орган отфильт­ровывает обнаруженные ошибки и информирует о них налого­плательщика. Если по истечении трехмесячного срока налого­вые органы приходят к выводу о необходимости начать произ­водство по делу о налоговом правонарушении или уголовное преследование, то они могут провести выездную налоговую про­верку на основании решения руководителя (его заместителя) на­логового органа.

Статья 89 НК РФ устанавливает некоторые общие правила проведения выездной налоговой проверки.

Выездные налоговые проверки проводятся в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Для их проведения требуется решение руководителя на­логового органа (его заместителя). Форма решения разра­батывается и утверждается Министерством РФ по нало­гам и сборам.

Решение о проведении выездной налоговой проверки вы­носится в форме постановления в соответствии с приказом министра РФ по налогам и сборам от 31 марта 1999 г. № ГБ-3-16/67 «Порядок назначения выездных налоговых проверок».

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые и более прове­рок по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Выездная налоговая проверка не может продолжаться бо­лее двух месяцев. В исключительных случаях вышестоя­щий налоговый орган может увеличить продолжитель­ность ее проведения до трех месяцев. При наличии фи­лиалов и представительств срок проведения проверки увеличивается на один месяц в связи с проверкой каж­дого филиала и представительства.

Срок проведения проверки включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента, в который не засчитывается период между вруче­нием налогоплательщику требования о предоставлении документов (ст. 93 НК РФ) и представлением им данных документов.

Таким образом, должностные лица налоговых органов могут прерывать проверку на территории или в помещении проверяе­мого налогоплательщика и работать с полученными документа­ми в своих офисах для их анализа, проведения встречных про­верок других лиц, запросов об операциях по счетам в банках, привлечения специалистов и экспертов, анализа собственной информации. Иными словами, налоговые органы могут нахо­диться на территории налогоплательщика весь год.

Уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут прово­дить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извле­чения дохода или связанных с содержанием объектов налогооб­ложения. Кроме того, они имеют право при уничтожении, скрытии, изменении или замене производить выемку докумен­тов по акту в соответствии со ст. 94 НК РФ.

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения, и передает ее проверенному налогоплательщику.

Повторная выездная проверка возможна в двух достаточно редких случаях:

при реорганизации или ликвидации организации-налогоплательщика, плательщика сборов;

если вышестоящий налоговый орган назначит дополни­тельную налоговую проверку в порядке контроля за деятельно­стью налогового органа, проводившего предыдущую проверку (п. 3 ст. 89 НК РФ).

В последнем случае для проведения контрольной налоговой проверки должно быть вынесено мотивированное постановление вышестоящего налогового органа, и налогоплательщик (пла­тельщик сборов) вправе до ее начала потребовать предъявить ему это постановление.

Первичные документы и учетные регистры бухгалтерской отчетности проверяются налоговыми органами с использовани­ем сплошного и выборочного методов контроля.

Сплошной (комплексный) метод — это проверка всей доку­ментации по заранее составленной программе, в том числе и записей бухгалтерского учета. В первую очередь такой проверке подвергаются кассовые и банковские операции, а также расчеты с поставщиками, покупателями, заказчиками, дебиторами и кредиторами.

Выборочный метод характеризуется проверкой определенной части первичных документов за планируемый период (месяц, декаду и т.п.). Если выборочная проверка устанавливает серьез­ные нарушения налогового законодательства или злоупотребле­ния, проводится сплошной контроль с обязательным изъятием у предприятия тех документов, которые указывают на эти нару­шения (злоупотребления). Документация предприятия-наруши­теля изымается в соответствии с Письмом Минфина РСФСР от 26 июля 1991 г. № 16/176 «Инструкция о порядке изъятия должностным лицом Государственной налоговой инспекции до­кументов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (доходов) или сокрытии иных объектов от налогообложения у предприятий, учреждений, организаций и граждан».

Законом установлена ответственность налоговых органов за соблюдение налогового законодательства. Налоговые органы могут нанести ущерб, с одной стороны, государственному бюд­жету, а с другой — налогоплательщикам (организациям и физи­ческим лицам) вследствие ненадлежащего осуществления воз­ложенных на них обязанностей.

Согласно ст. 35 НК РФ налоговые органы в полном объеме несут ответственность за убытки, включая упущенную выгоду (ст. 103 НК РФ), причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников при исполнении ими служебных обязанностей, которые возмещаются из федераль­ного бюджета. В частности, при неправомерном взыскании на­лога за счет имущества налогоплательщику возвращаются все неправомерно взысканные суммы плюс начисленные на них проценты по ставке рефинансирования Центрального банка РФ (ст. 79 НК РФ).

За неправомерные действия или бездействие должностные лица и другие работники налоговых органов несут ответствен­ность в соответствии с законодательством Российской Федера­ции. Эта ответственность может быть уголовной, администра­тивной или дисциплинарной*. Например, разглашение должно­стными лицами сведений, составляющих налоговую тайну (ст. 102 НК РФ), влечет привлечение виновных лиц к ответственности. Предполагается и уголовная ответственность, хотя такой статьи в УК РФ пока нет.

* Закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации».

В соответствии с действующим законодательством дисципли­нарная ответственность работников налоговых органов опреде­ляется в порядке подчиненности. Так как налоговые органы на­делены правами юридического лица, то их материальная ответ­ственность определена нормами гражданского права. В ст. 13, 14 Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации» сказано, что «суммы налогов и другие обязательные платежи, неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат воз­врату, а убытки (в том числе упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиями налоговых орга­нов и их должностных лиц, возмещаются в порядке, установ­ленном законом».

1