§ 2.  Дополнительные источники налогового права

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 
51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 
68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 
85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 
102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 

Налоговый кодекс РФ не включает подзаконные нормативные акты в состав законодательства о налогах и сборах, отводит им ис­ключительно подчиненную роль (схема 20).

Подзаконные нормативные акты о налогообложении

Акты органов общей компетенции

Акты органов специальной компетенции

Указы Президента РФ

Постановления Правительства РФ

Принятие на

основе

делегированных полномочий

Принятие

в развитие

налогового

законодательства

Выделяют две категории подзаконных нормативных актов — ис­точников налогового права: акты, принятые на основе законода­тельного делегирования, и акты, издаваемые в развитие законов и имеющие целью обеспечить их выполнение. Обе категории под­законных актов издаются на основании и в соответствии с законо­дательством, не могут противоречить ему, изменять его или допол­нять.

Налоговый кодекс РФ устанавливает, что федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного само­управления и органы государственных внебюджетных фондов в пре­дусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогооб­ложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять за­конодательство о налогах и сборах (ст. 4).

Делегирование представительными органами власти своих ис­ключительных законодательных полномочий органам исполнитель­ной власти ограничено.

Налоговый кодекс РФ в целях предотвращения принятия под-

Глава 12. Источники налогового права

267

законных актов, противоречащих законодательству о налогах и сбо­рах, устанавливает критерии несоответствия.

Согласно ст. 6 части первой НК РФ нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Кодексу, если такой акт издан органом, не имеющим в соответствии с Кодексом права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением ус­тановленного порядка издания таких актов.

Не может соответствовать НК РФ и нормативный акт, отме­няющий или ограничивающий права налогоплательщиков, платель­щиков сборов, иных обязанных лиц, либо полномочия налоговых органов, установленные Кодексом.

Статьей 6 части первой НК РФ определено также, что подза­конный нормативный акт не может изменять определенное Кодек­сом содержание обязанностей участников отношений, регулируе­мых законодательством о налогах и сборах, содержание понятий и терминов, определенных в Кодексе, и др. В обобщенном виде признаки несоответствия подзаконного нормативного акта закону указаны на схеме 21.

 

 

 

 

 

 

 

Признаки несоответствия подзаконного нормативною акта по закону

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Процессуальные нарушения

Нарушения

материальных норм

 

 

 

 

 

 

 

законодательства

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1

 

Акт принят

 

Акт принят

 

Акт введен

Акт изменяет

 

Акт изменяет

 

Акт изменяет

с нарушением

 

с нарушением

 

в действие

содержание

 

порядок и усло-

 

вид и р

змер

компетенции

 

установленного

 

с нарушением

и объем прав

 

вия pCclj

пзацнп

 

ответственности

 

 

 

 

 

порядка

 

установленного

и обязанностей

 

прав и исполне-

 

за пр

1вонарушс-

 

 

 

 

 

 

 

 

порядка

участников

 

ния ООЯ.5,:

н ноете и

 

ния,

п оря до к и

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

налоговых

 

участниками нало-

 

основания

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

отношений

 

ювых отношений

 

привлечения к

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ответственности

В последнее время в Российской Федерации большое значе­ние в регулировании налогообложения приобрели решения орга­нов конституционной юстиции, прежде всего Конституционного Суда РФ.

Рассматривая жалобы и заявления граждан, предприятий, госу­дарственных органов, КС РФ толкует конституционные нормы, дает конституционное толкование нормативных актов (придает нормативным актам конституционный смысл), интерпретирует об­щие принципы права. В результате этого модернизируются пред­ставления о юридическом содержании конституционной формы. КС РФ не изменяет словесной формы статей Конституции РФ, а толкует их, уточняет их смысл.

Можно сказать, что КС РФ занимается правотворчеством особого рода. Сформулированные им правовые нормы имеют особую форму, которая называется «правовая позиция КС РФ».

268      Раздел IV. Регулирование государственных доходов_______

Правовая позиция КС РФ — это прецедент толкования конститу­ционной нормы, выраженный в мотивированной части постанов­ления КС РФ.

Правовая позиция всегда связана с резолютивной частью поста­новления КС РФ, однако важно запомнить, что понятия «правовая позиция» и «решение по делу» не совпадают. Правовая пози­ция — это не вывод о несоответствии того или иного закона Кон­ституции РФ, а основание для такого вывода.

Согласно ст. 6 Федерального конституционного закона от 21 ию­ля 1994 г. № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Феде­рации»1 решения КС РФ, включая выраженные в них правовые по­зиции, обязательны на всей территории РФ.

Эти решения ограничивают усмотрение законодательного орга­на, поскольку юридическая сила постановления КС РФ о призна­нии акта неконституционным не может быть преодолена повтор­ным принятием этого же акта (ч. 2 ст. 79 Закона о Конституцион­ном Суде). Ряд выраженных КС РФ правовых позиций трансфор­мируется законодателем в нормы законов.

Для всех судов правовые позиции как часть решения КС РФ имеют преюдициальную силу. Суды общей юрисдикции и арбит­ражные суды обязаны применять сложившиеся в практике КС РФ правовые позиции.

Так, если КС РФ на основе сложившейся правовой позиции о содержании статьи Конституции РФ признал норму конкретного закона о налоге не действующей как противоречащую Конституции РФ, то суды не могут опираться на нормы, содержащиеся в других законах, но аналогичные по содержанию отмененной норме.

Решения КС РФ и выраженные в них правовые позиции обяза­тельны и для самого КС РФ. Он связан системой аргументации, интерпретацией конституционных норм и принципов, выраженных в предыдущих постановлениях КС РФ.

Изменение правовой позиции КС РФ возможно, однако это до­пустимо в исключительных случаях и с соблюдением особой, ус­ложненной процедуры.

Правовые позиции КС РФ в отношении проблем налогообло­жения выражены в особой форме. КС РФ в ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сбо­рах толкует конституционные нормы и формулирует основные принципы налогообложения и сборов. В случае если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, КС РФ объявляет эти акты не соответствующими Конституции РФ.

Поэтому изучение правовых позиций КС РФ по вопросам на­логообложения и сборов в основном состоит в изучении сформули­рованных в постановлениях КС РФ основных принципов налого­обложения и сборов, определении их содержания, сфер и способов применения.

Уяснение смысла тех или иных положений НК РФ, правильное

Глава 12. Источники налогового права

269

СЗ РФ  1994 № 13 Ст  1447

их применение невозможно без изучения правовых позиций КС РФ по вопросам налогообложения и сборов1.

Вопрос о судебной практике как источнике права является дис­куссионным. Однако нельзя не признать, что решения высших су­дебных органов — Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ имеют самое непосредственное влияние на практику при­менения нормативных актов о налогах и сборах.

Конституция РФ установила, что решения и действия (или без­действие) органов государственной власти, органов местного само­управления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд. Конституция РФ не исключает возможно­сти проверки судами общей юрисдикции и арбитражными судами соответствия нормативных актов ниже уровня федерального закона иному, имеющему большую силу акту. Причем такой контроль мо­жет проводиться как при рассмотрении конкретного дела, так и вне связи с его рассмотрением.

Осуществляя эти полномочия, Верховный Суд РФ рассматрива­ет жалобы граждан и государственных органов о признании недей­ствительными и не подлежащими применению нормативных актов, принятых с нарушением законов, или других актов большей юри­дической силы. Предметом проверки становятся постановления Правительства РФ, нормативные акты министерств и ведомств.

Решение Верховного Суда РФ об отмене того или иного норма­тивного акта порождает новые права и обязанности участников на­логовых отношений, и только в этом смысле такое решение являет­ся нормотворческим. Однако суд не создает новой нормы права, не определяет правила, подлежащие исполнению. Вместо отмененного акта начинают действовать иные нормы, а в случае если образуется пробел в регулировании, отношения строятся исходя непосредст­венно из норм Конституции РФ. Поэтому о нормотворческой дея­тельности Верховного Суда РФ можно говорить с долей условно­сти.

В силу ст. 138 части первой НК РФ арбитражным судам подве­домственны дела по спорам об обжаловании организациями и ин­дивидуальными предпринимателями нормативных правовых актов налоговых органов, например инструкций.

Другое проявление деятельности высших судебных органов в сфере налогового права — это издание обзоров судебной и судеб­но-арбитражной практики. Право Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ давать разъяснения по вопросам судебной практики закреплено в Конституции РФ (ст. 126, 127).

Здесь особенно заметна роль Высшего Арбитражного Суда РФ. Пленум ВАС РФ рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и других правовых актов арбитраж -

' Подробно о правовых позициях КС РФ по вопросам налогообложения и сборов см Гаджиев ГА, Пепеляев С Г Предприниматель — налогоплатель­щик — государство Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации М ИД ФБК-ПРЕСС, 1998

270      Раздел IV. Регулирование государственных доходов_______

ными судами и дает разъяснения по вопросам судебной практики, которые обязательны для арбитражных судов. Президиум ВАС РФ рассматривает отдельные вопросы судебной практики и о результа­тах информирует нижестоящие арбитражные суды (ст. 13, 16 Феде­рального конституционного закона от 28 апреля 1995 г. № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации»1).

Необходимо учитывать, что информационные письма не явля­ются источниками права, на них нельзя ссылаться в качестве обос­нования прав, обязанностей и ответственности спорящих сторон. Однако содержащаяся в них информация, безусловно, является ав­торитетной, выражающей правоприменительную политику высшей судебной инстанции.

Кроме внутреннего законодательства огромное практическое значение в налоговой системе имеют международные договоры по налоговым вопросам. Конституция РФ устанавливает приоритет международных соглашений перед внутренним законодательством: «Если международным договором Российской Федерации установ­лены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяют­ся правила международного договора» (ч. 4 ст. 15).

Исходя из этого общего правила Налоговый кодекс РФ устано­вил, что «если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоя­щим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются пра­вила и нормы международных договоров Российской Федерации» (ст. 7 части первой НК РФ).

Требование законодательной формы установления, изменения и прекращения налоговых обязательств распространяется и на меж­дународные соглашения. С учетом ст. 57 Конституции РФ между­народные договоры по вопросам налогообложения могут приме­няться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ. Применение соглашения, заключенного Правительством РФ без надлежащей ратификации, означало бы вторжение в компетенцию законодателя, так как помимо его воли изменялся бы порядок ис­полнения принятых законов о налогах.

Можно выделить три группы международных соглашений по налоговым вопросам.

1.   Акты, устанавливающие общие принципы налогообложения, такие,  как  Европейская  социальная  хартия  (принята   18  октября 1961 г., вступила в действие в 1965 г.), Заключительный акт совеща­ния по безопасности и сотрудничеству в Европе (1975 г.) и др. Не­посредственному применению эти акты не подлежат, содержащиеся в них принципы реализуются во внутреннем законодательстве.

2.   Собственно налоговые соглашения. Эти двух- или многосто­ронние соглашения заключаются в целях избежания двойного на-

Глава 12. Источники налогового права

271

СЗ РФ. 1995. № 18. Ст   1589.

логообложения, недискриминации налогоплательщиков, осуществ­ляющих хозяйственную деятельность на территории зарубежных стран, предотвращения уклонений от налогообложения.

В этой группе соглашений можно выделить три подгруппы.

Общие налоговые соглашения (конвенции) охватывают все вопро­сы, относящиеся к взаимоотношению государств по линии прямых налогов (налогов на доходы и на имущество) или косвенных нало­гов (например таможенных тарифов).

Россия имеет более 50 соглашений, касающихся прямых нало­гов, и интенсивно проводит переговоры о заключении соглашений об избежании двойного налогообложения с рядом стран.

Ограниченные налоговые соглашения посвящены либо отдельным налогам (например соглашения о налогах на наследства, о налогах по социальному страхованию), либо налогообложению отдельных видов деятельности (например соглашения об устранении двойного налогообложения морских и воздушных перевозок и т.п.).

Около 20 соглашений, касающихся транспортных перевозок, были заключены СССР с иностранными государствами. Россия яв­ляется преемницей этих договоренностей.

Другим примером являются соглашения по вопросам налогооб­ложения отдельных экономических программ. Так, Российской Фе­дерацией и США заключено Соглашение от 17 апреля 1996 г. о предоставлении отсрочки по уплате налогов в связи с реализаци­ей программ помощи, оказываемой Российской Федерации на без­возмездной основе правительством Соединенных Штатов Америки.

Для гармонизации косвенного налогообложения большое зна­чение имеет Соглашение от 25 ноября 1998 г. о принципах взима­ния косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ, ус­луг) между государствами — участниками Содружества Независи­мых Государств.

Соглашения об оказании административной помощи по налоговым делам соглашения заключаются между налоговыми органами раз­личных стран в целях обмена информацией, усиления налогового контроля и т.п..

В условиях открытых границ внутри СНГ необходимость таких соглашений особенно остра. В 1994 г. Россией заключены первые такие соглашения с Узбекистаном, Арменией, Грузией. В дальней­шем соглашения были заключены и с другими странами.

3. Третью группу составляют различные международные согла­шения, которые наряду с другими вопросами рассматривают вопро­сы налогового права. Так, соглашения об основах взаимоотноше­ний между двумя государствами рассматривают, как правило, во­прос о налоговом равноправии; соглашения об установлении ди­пломатических и консульских отношений предусматривают взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских сотрудников. Большое значение имеют торговые договоры и согла­шения, на основе которых устанавливается режим наибольшего благоприятствования в отношении таможенных пошлин.

272      Раздел IV. Регулирование государственных доходов_______

Особую подгруппу составляют договоры международных орга­низаций и стран их базирования, которые также рассматривают во­просы освобождения этих организаций и их сотрудников от нало­гообложения в странах базирования.

Реализация международных договоров обеспечивается в том числе правом их участников обратиться в компетентные организа­ции для разрешения споров о соблюдении договоренностей. Реше­ния по таким спорам — важная часть международного права.

Большинство международных договоров о налогообложении ус­танавливают согласительные процедуры для разрешения спорных вопросов. С этой целью определенные полномочия предоставляют­ся финансовым или налоговым органам договаривающихся госу­дарств.

Однако для разрешения межгосударственных экономических споров могут создаваться и специальные организации. При­мер — Экономический Суд Содружества Независимых Государств Он действует на основе Соглашения от 6 июля 1992 г. о статусе Экономического Суда СНГ в соответствии с Положением об этом Суде1 и его регламентом2.

Экономический Суд СНГ создан для того, чтобы способство­вать единообразному применению соглашений государств — участ­ников СНГ Это является условием эффективного интеграционного процесса. К ведению Суда относится разрешение споров, вытекаю­щих из межгосударственных экономических отношений. Споры могут возникать при исполнении обязательств, предусмотренных межгосударственными, межправительственными соглашениями или решениями институтов Содружества.

Экономический Суд СНГ полномочен также рассматривать споры о соответствии международным договоренностям норматив­ных и других актов государств — участников Содружества.

По результатам рассмотрения спора Экономический Суд СНГ принимает решение. В нем отмечается выявленное нарушение и определяются меры, которые рекомендуется принять государст­ву-нарушителю в целях его устранения. Государство, в отноше­нии которого принято решение Суда, обязано обеспечить его ис­полнение.

К компетенции Экономического Суда СНГ относится также толкование положений соглашений, других актов Содружества и его институтов. Толкование дается при принятии решений по конкретным делам, а также по запросам высших органов власти и управления государств, высших хозяйственных органов, арбит­ражных судов и др

' Утверждено Соглашением от 6 июля 1992 г о статусе Экономического Сум СНГ Ратифицировано Постановлением Верховного Совета Российской Федера­ции от 23 октября 1992 i № 3707-1

Утвержден Постановлением Пленума Экономического Суда СНГ от 5 июня 1994 г

Глава 12. Источники налогового права

273

 

 

 

 

 

1

Международные источники налогового права

i

1

i                   I

Международные акты устанавливающие общие рринпипы налогообложение

Международные налоговые сопашения

Международные договоры регучирующие отдетьные

иппрпгы нягтгппйппАения

г*ешения ме/кду народных судов о точкованпи международных

тпяшрмий

 

т

4

Общие начоговые соглашения

Ограниченные налоговые coi шшення

Об оказании административной

помощи по налоговым деаач

 

Об установлении чи тематических

И hOHCyibCMIX

отношений

Торговые согчашення

Согчашения о базировании международных организации

Дру| не решения л

По вопросам отдетьных

По налогооб юлению отдельных видов

 

По начогообто/кению отде 1ьных экономических

 

По гармонизации налогообюжения

 

 

 

 

программ

 

 

 

Контрольные вопросы:

1.   Охарактеризуйте состав налогового законодательства.

2.   Какова процедура принятия законов РФ по налогам и сборам?

3.    Назовите  исполнительные  государственные  органы,  которым предоставлено право издавать нормативно-правовые акты в сфере на­логообложения.

4.    Какова роль судебных решений  по налоговым вопросам для правоприменительной практики налоговых органов?

5.   Охарактеризуйте значение правовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов?

6.   Относятся ли международные договоры РФ к источникам нало­гового права? Обоснуйте свой ответ.

7.   В каких случаях действуют нормы международных договоров по вопросам налогообложения на территории РФ?

'8-9677

Глава 13. Система налогов в РФ

Система налогов — это совокупность отдельных налогов, обла­дающая организационно-правовым и экономическим единством.

Организационно-правовое единство системы налогов выражает­ся в централизованном порядке установления видов налогов и ос­новных элементов их юридического состава. Оно обусловлено об­щими для любых налогов конституционными принципами налого­обложения. Системность позволяет сгруппировать налоги по при­знакам, существенным с правовой точки зрения.

Подобно тому как в законодательном акте определение налога дается с целью ограничить несанкционированное налоготворчество, выделение групп налогов преследует ту же цель. НК РФ выделяет федеральные, региональные и местные налоги и определяет компе­тенцию законодателей разных уровней в отношении этих групп.

Понятие «система налогов» не стоит путать с понятием «нало­говая система».

Налоговая система — это совокупность установленных в госу­дарстве существенных условий налогообложения.

Существенными условиями налогообложения, характеризующи­ми налоговую систему, являются:

— принципы налогообложения;

— порядок установления и введения налогов;

— система налогов;

— порядок распределения налоговых поступлений между бюд­жетами различных уровней;

— права и обязанности участников налоговых отношений;

— формы и методы налогового контроля;

— ответственность участников налоговых отношений;

— способы защиты прав и интересов участников налоговых от­ношений.

Понятие «налоговая система» характеризует налоговый право­порядок в целом, система налогов — только элемент налоговой системы.

Система налогов включает большое число разных налогов. Идеи единого налога, заменяющего множество фискальных плате­жей, оказались несостоятельными. Лица получают доходы разными способами и в разных формах. Нет универсального приема, кото­рый позволил бы учесть при налогообложении все обстоятельства хозяйствования. Единый налог обернулся бы насилием над много­образием форм хозяйственной жизни, нарушил бы принцип равно­го налогового бремени, и поэтому его следует считать несправедли­вым.

Кроме того уклонения от уплаты единого налога были бы очень ощутимы для бюджета, поскольку при этом происходит уклонение

Глава 13. Система налогов в РФ

от уплаты как бы всех налогов сразу. Риск для государства слиш­ком высок. К тому же возрастают побудительные стимулы к укло­нению, так как сумма единого налога значительно превысила бы суммы отдельных налогов.

И.М. Кулишер отмечает, что «народы недаром предпочитали во все времена одному налогу множественность их, памятуя, что чело­век, который был бы сокрушен тяжестью, заключающейся в одном предмете, легко выносит ее, когда она распределена по всему телу»'.

Однако обилие налогов способно нанести вред экономическим и социальным отношениям. Запутанная, усложненная система на­логов неизбежно порождает нарушения налогового законодательст­ва. В данном случае законность нарушается из-за неразумных дей­ствий законодателя. Это оборачивается негативным отношением граждан к правовой системе в целом.

Система налогов может быть перегружена неэффективными на­логами, и тогда затраты на их административное обслуживание превысят сумму поступлений. Это характерно для российской сис­темы налогов. Доходы от некоторых мелких налогов (порядка 15) столь незначительны, что при их начислении нарушается принцип «самоокупаемости». В частности, к таким налогам относят сборы за парковку автотранспорта, с владельцев собак, за выдачу ордера на квартиру, за право пользования местной символикой, за право про­ведения кино- и телесъемок и др. О подобных платежах русский финансист петровской эпохи И.Т. Посошков писал: «токмо людям турбация (смущение) великая: мелочный сбор, мелок он и есть»2.

С введением части второй Налогового кодекса РФ предполага­ется реформировать систему налогов, взимаемых в России, заме­нить длинный ряд мелких неэффективных налогов налогами, важ­ными в фискальном отношении. До введения части второй НК РФ сохраняют силу ст. 19—21 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. №2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федера­ции», содержащие перечень российских налогов.

Система налогов — плод исторического национального разви­тия. Однако есть и общеэкономические факторы, обусловливаю­щие выбор конкретных видов налогов, их соотношение и значение.

В мировой практике выделяют четыре базисных модели систе­мы налогов в зависимости от ролей различных видов налогов3.

Англосаксонская модель ориентирована на прямые налоги с фи­зических лиц, доля косвенных налогов незначительна. В США, на­пример, подоходный налог с населения формирует 44% доходов бюджета. Платежи населения превышают налоги с предприятий.

Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. Петроград: Наука и школа, 1919. С. 149.

2 Анталогия мировой правовой мысли. В 5 т. Т. [V. Россия XI-XIX в. / Руко-вод. науч. проекта Г.Ю. Семигин. М: Мысль, 1999. С. 283.

Оганян К.И. Налоговое бремя в России: кто должен платить натопи? // На­логовый вестник. 1999. №9. С. 11-13.

18-

276     Раздел IV. Регулирование государственных доходов______

Эта модель применяется также в Австралии, Великобритании, Канаде и других странах.

Евроконтиненталъная модель отличается высокой долей отчис­лений на социальное страхование, а также значительной долей кос­венных налогов: поступления от прямых налогов в несколько раз меньше поступлений от косвенных. К примеру, в Германии доля поступлений на социальное страхование составляет 45% доходов бюджета, от косвенных налогов — 22%, а от прямых налогов — все­го 17%. Аналогичны показатели и других стран, ориентированных на эту модель, — Нидерландов, Франции, Австрии, Бельгии.

Латиноамериканская модель рассчитана на сбор налогов в усло­виях инфляционной экономики. Косвенные налоги наиболее чутко реагируют на изменение цен, лучше защищают бюджет от инфля­ции, поэтому они и составляют основу системы налогов. По меха­низму взимания и контроля косвенные налоги более просты, чем налоги прямые. Они не требуют развитого аппарата налоговых служб и изощренной системы расчетов. Поэтому, как правило, в ме­нее развитых странах доля косвенных налогов выше. Кроме того, до­ходы населения в этих странах ниже, чем в преуспевающих странах, что также определяет незначительный уровень прямых налогов.

Доли косвенных налогов в доходах бюджетов Чили, Боливии и Перу составляют соответственно 46, 42 и 49%.

Смешанная модель, сочетающая черты других моделей, приме­няется во многих странах. Государства выбирают ее для того, чтобы диверсифицировать структуру доходов, избежать зависимости бюд­жета от отдельного вида или группы налогов.

В консолидированном бюджете Российской Федерации на 2001 г. доля прямых налогов составляла 39,4% (в том числе с физических лиц—13,1%), косвенных налогов — также 36,1% (в том числе НДС — 24,4%, акцизы — 11,7%). Очевидно, что в России использу­ется смешанная модель системы налогов. Особенностью является существенный перевес доли прямых налогов с организаций над до­лей прямых налогов с физических лиц.

Структура прямых налогов зависит от отношений собственно­сти и соответствующих им распределительных отношений. По­скольку в СССР основная масса собственности находилась в руках государства, то и основная масса доходов бюджета формировалась за счет доходов от этой собственности, т.е. за счет платежей госу­дарственных предприятий (более 70%). Налоги на доходы населе­ния были незначительны — 8—9%. По этой же причине в СССР практически отсутствовали имущественные налоги: если почти все, что можно считать избытком, находилось в руках государства, на­логообложение теряло смысл1.

Неразвитостью сферы социального страхования объяснялась малая доля взносов от социального страхования.

Экономическое единство системы налогов — непременное усло­вие реализации принципа обоснованности в макроэкономическом

Т

Глава 13. Система налогов в РФ

масштабе.  При разработке системы  налогов должно учитываться влияние налогообложения на экономику страны в целом.

Наиболее обобщенным показателем, характеризующим это влияние, является налоговый гнет (налоговое бремя). Он определяет­ся как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту. Иными словами, налоговое бремя пока­зывает, какая часть произведенного обществом продукта перерас­пределяется через бюджетные механизмы. Без этого показателя «невозможно определить ту черту, за пределы которой государство, уточняя ли перечень налогов, изменяя ли налоговые ставки и отме- " няя налоговые льготы, не имеет права переступать»'.

Налоговый гнет в странах с развитой экономикой колеблется от 54,2% в Швеции до 28,6% в Японии. Мировая практика показыва­ет, что если у налогоплательщика изымается более 40—50% дохо­дов, то эффективность системы налогов снижается из-за подрыва стимулов к предпринимательству, расширения практики уклонения от налогообложения, сужения налоговой базы.

Этот показатель ориентирован на среднестатистического нало­гоплательщика. Реальное налоговое давление на конкретного нало­гоплательщика может существенно различаться. Так, в России уро­вень налоговых изъятий за годы налоговой реформы не превышал 33% ВВП, однако реальное налоговое давление на предприятия (особенно законопослушные) в значительной степени выше, чем в странах с развитой рыночной экономикой2.

Контрольные вопросы:

1.   Дайте определение системы налогов.

2.   Каким образом соотносятся между собой понятия «система на­логов» и «налоговая система»?

3.    Назовите существенные условия, характеризующие налоговую систему.

4.   Охарактеризуйте основные модели системы налогов.

5.   Каким образом система налогов влияет на экономику государства?

Горский И.В Налоги в рыночной экономике  М   Анкил, 1992  С  33

Пансков В Г. Налоговое бремя в российской налоговой системе // Финансы. '998 № II   С 19.

Панское В Г. Указ  соч

1